На основании подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ от НДС освобождается только передача прав на программы для ЭВМ и базы данных, которые зарегистрированы в едином реестре российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных (далее - Реестр), , а также предоставление расширения функциональных возможностей указанной программы для ЭВМ (письмо Минфина России от 04.02.2021 N 03-03-06/1/7160).
Положения подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не применяются, если передаваемые права состоят в получении возможности распространять рекламную информацию в информационно-телекоммуникационной сети, в том числе в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", и (или) получать доступ к такой информации, размещать предложения (объявления) о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в информационно-телекоммуникационной сети, в том числе в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", осуществлять поиск информации о потенциальных покупателях (продавцах) и (или) заключать сделки.
Что касается отдельных функциональных модулей, то согласно письму Департамента развития отрасли информационных технологий Министерства цифрового развития, связи и массовых коммуникаций Российской Федерации от 1 декабря 2020 г. N П11-1-05-085-35129, направленному в адрес Минфина России, программный комплекс, состоящий из совокупности взаимосвязанных модулей (программных блоков), может быть включен в Реестр при условии соответствия требованиям пункта 5 правил формирования и ведения единого реестра российских программ для ЭВМ и баз данных и единого реестра программ для ЭВМ и баз данных из государств - членов Евразийского экономического союза, за исключением Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 16 ноября 2015 г. N 1236 (далее - Правила). В случае если указанные модули могут реализовываться отдельно как самостоятельные программные продукты (в соответствии с требованием подпункта "б" пункта 5 Правил), то сведения о них также могут быть включены в Реестр при условии соответствия остальным требованиям.
Учитывая изложенное, для целей освобождения от налога на добавленную стоимость, предусмотренного с 1 января 2021 года подпунктом 26 пункта 2 статьи 149 Кодекса, под включенным в Реестр следует понимать как единый программный комплекс, так и его компоненты (модули), идентификатором которых является регистрационный номер в Реестре (см. письмо Минфина России от 3 февраля 2021 г. N 03-07-07/6775).
Как разъясняют контролирующие органы, освобождение от НДС применяется в случае, когда обновление к программам для электронных вычислительных машин и базам данных, а также дополнительные функциональные возможности осуществляются в рамках договора (дополнительного соглашения к договору) на передачу прав на использование таких программ и баз данных (см. письмо Минфина России от 28 июля 2022 г. N 03-07-08/72877).
В письме Минцифры РФ от 27 января 2022 г. N П11-2-05-200-3571 указано, что организация считается организацией, выполняющей работы по адаптации и (или) модификации программ для ЭВМ, баз данных, в том числе в случаях, когда выполнение таких работ (оказание услуг) не привело к созданию и (или) оформлению законченного нового объекта - производной модифицированной и (или) адаптированной программы для ЭВМ, базы данных.
Адаптация и (или) модификация программы для ЭВМ, базы данных представляют собой самостоятельные процессы, либо могут быть частью сопровождения ПО.
Услуги по адаптации, модификации ПО могут быть как выделены в отдельные договоры (в том числе в договоры выполнения работ (оказания услуг) технической поддержки, абонентские договоры, договоры приобретения абонементов, сертификатов на получение услуг технической поддержки, оказываемых организацией, оказания консультационных услуг, аутсорсинга и т.п.), так и включаться в лицензионные договоры либо договоры о выполнении работ (оказании услуг) (см. письмо Министерства цифрового развития, связи и массовых коммуникаций РФ от 7 сентября 2021 г. N П11-2-05-200-38749).
Следовательно, если организация оказывает услуги (производит работы) по адаптации, модификации программного обеспечения, а также информационные, технические, сервисные и иные услуги, оказываемые в связи с реализацией прав, обновление, техническую поддержку ПО по отдельным (самостоятельным) договорам, то такие работы (услуги) облагаются НДС в общем порядке. Смотрите письма Минфина России от 12.01.2009 N 03-07-05/01, от 21.02.2008 N 03-07-08/36.
Услуги по обновлению и расширению функциональных возможностей, производимые на основании отдельных договоров, также облагаются в общеустановленном порядке.